В соответствии с Законом Республики Беларусь от 26 декабря 2007 г. № 302-З «О внесении дополнений и изменений в некоторые законы Республики Беларусь и признании утратившими силу некоторых законов Республики Беларусь и их отдельных положений по вопросам налогообложения» с 1 января 2008 г. произошли изменения в порядке исчисления и уплаты НДС.

Применение изменений объектов налогообложения,  налоговой базы и ставок налога

До 1 января 2008 г. при изменении порядка исчисления налога новый порядок применялся в отношении объектов, отгруженных и оплаченных с момента вступления в силу изменений, за исключением отдельных случаев, установленных законодательством.

В 2008 г. все изменения  порядка исчисления налога (объектов налогообложения, налоговой базы, ставок) будут применяться по объектам, отгруженным с момента вступления в силу изменений, независимо от даты оплаты объектов (п. 11 ст. 12 Закона Республики Беларусь от 19 декабря 1991 г. № 1319-XII «О налоге на добавленную стоимость» (в новой редакции, далее - Закон о НДС)).

Таким образом, изменения объектов налогообложения, налоговой базы, ставок, введенные с 1 января 2008 г., применяются в отношении товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных (выполненных, оказанных), переданных с этой даты.

 Признание объектом налогообложения оборотов по реализации всех имущественных прав

В 2007 г. объектом налогообложения являлись обороты по реализации имущественных прав только на объекты интеллектуальной собственности. При реализации иных имущественных прав НДС не исчислялся (например, при продаже права на аренду, права на управление предприятием и т.п.). С 1 января 2008 г. при реализации всех имущественных прав производится исчисление НДС. Момент передачи имущественных прав при этом будет определяться как день наступления права на получение платы в соответствии с договором (т.е. как по имущественным правам на объекты интеллектуальной собственности в 2007 г.).

Налоговая база при реализации имущественных прав определяется в общеустановленном порядке. На имущественные права распространяется п. 13 ст. 7 Закона о НДС, т.е. при реализации имущественных прав собственного производства по ценам ниже себестоимости налоговая база определяется исходя из цены реализации таких имущественных прав.

Отсутствие объекта налогообложения

В 2008 г. не подлежат налогообложению:

• обороты по передаче внутри организации, а также индивидуальным предпринимателем для собственных нужд произведенных и приобретенных товаров (работ, услуг) для собственного потребления непроизводственного характера;
• использование в качестве основных средств товаров (работ, услуг) собственного производства, а также объектов, этапов завершенного капитального строительства;
• обороты по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав дипломатическим и приравненным к ним представительствам Республики Беларусь;
• обороты по реализации долей в уставном фонде организаций.

Исходя из вышеизложенного, в 2008 г. при отнесении стоимости объектов на затраты, не участвующие в исчислении облагаемой налогом прибыли, НДС не исчисляется.

При принятии на учет в 2008 г. в качестве основных средств и нематериальных активов товаров (работ, услуг) собственного производства, а также объектов, этапов завершенного капитального строительства налог также не подлежит исчислению. Соответственно теперь НДС не исчисляется при принятии на учет по результатам инвентаризации основных средств и нематериальных активов собственного производства, а также в случае выполнения работ собственными силами при принятии на учет приобретенных основных средств (например, при монтаже работниками организации приобретенного станка).

При реализации доли в уставном фонде организации в 2008 г. налогообложение не производится. Данный оборот, как и остальные обороты, не являющиеся объектами налогообложения, не отражается в налоговой декларации по НДС и, соответственно, не  участвует в распределении налоговых вычетов.

В 2007 г. реализация доли в уставном фонде освобождалась от НДС, т.е. отражалась по стр. 8 налоговой декларации. При этом вычеты, приходящиеся на этот оборот, не участвовали в распределении по удельному весу на основании п. 13 ст. 16 Закона о НДС (в ранее действовавшей редакции).

Перевод оборотов из состава льготируемых в облагаемые НДС

В 2007 г. организации-плательщики, в которых численность инвалидов составляла не менее 50 % от списочной численности промышленно-производственного персонала в среднем за период, освобождались от НДС по всем оборотам, за исключением оборотов по реализации подакцизных товаров, брокерских и иных посреднических услуг. В 2008 г. они должны уплачивать НДС также при передаче имущества в аренду (лизинг).

Таким образом, при оказании услуг по сдаче имущества в аренду (лизинг), по которым момент оказания услуг, определенный в соответствии с п. 15 ст. 10 Закона о НДС, приходится на 2008 г., НДС должен уплачиваться.

До 2008 г. освобождалось от НДС вознаграждение посредников, реализующих или приобретающих освобожденные от НДС объекты. Например, при реализации по договору комиссии медицинской техники комиссионер применял льготу в случае, если медтехника была включена в соответствующий перечень и имела регистрационное удостоверение Министерства здравоохранения. В 2008 г. такая льгота для посредников отменена. Следовательно, комиссионеры, реализующие либо приобретающие освобожденные от НДС объекты, исчисляют НДС по ставке 18 %, если момент оказания услуг комиссионера приходится на 2008 г.

Перевод из состава оборота, не являющегося объектом налогообложения, в оборот, освобожденный от НДС

Согласно ст. 8 Закона о НДС (в ранее действовавшей редакции) до 1 января 2008 г. суммы увеличения налоговой базы (премии, штрафы за нарушение покупателями условий договоров), которые относились к освобожденным от НДС оборотам и к оборотам, не признаваемым объектом налогообложения, не включались в налоговую базу и не отражались в налоговой декларации по НДС.

Пример

За несвоевременную оплату медицинской техники покупатель перечислил штрафные санкции. Сумма санкций не включается в налоговую базу по НДС.

В 2008 г. данные суммы увеличения налоговой базы, относящиеся к освобожденным оборотам, увеличивают налоговую базу по НДС и отражаются в налоговой декларации в составе освобожденных от налога оборотов. Иначе говоря, НДС по таким суммам не исчисляется, однако в составе освобожденного оборота они участвуют в распределении налоговых вычетов (за исключением санкций за нарушение покупателями (заказчиками) условий договоров, что указано в п. 13 ст. 16 Закона о НДС).

Кроме того, в соответствии с изменениями, внесенными в ст. 11 Закона о НДС, суммы увеличения налоговой базы, перечисленные в ст. 8 Закона о НДС, полученные с 1 января 2008 г., будут облагаться по общей ставке НДС (18, а не 15,25 %),  если они относятся к оборотам, облагаемым по ставке НДС 18 % или по ставке 10 %. Налог исчисляется по формуле: сумма  увеличения налоговой базы × 18 / 118.

Отказ от применения льгот

В 2008 г. плательщики имеют право на применение ставки налога в размере 18 % по операциям, освобождаемым от налогообложения, а также по операциям, местом реализации которых не признается территория Республики Беларусь. В случае применения этой ставки сумма «входного» налога, приходящаяся на данный оборот,  не относится на затраты, а вычитается в общем порядке.

В 2007 г. такое право в отношении «заграничных» оборотов Законом о НДС не было оговорено. По освобожденным оборотам п. 4 ст. 3 Закона о НДС предоставлялось (и будет предоставляться) право отказа от льготы в установленном порядке.

Выделение НДС по конфискованному имуществу

Плательщики, которым поручена реализация конфискованного имущества, в 2008 г. могут самостоятельно выделять для покупателя НДС из стоимости не только конфискованного имущества (например, по делам об административных правонарушениях), но и имущества, изъятого у собственника по решению суда в порядке взыскания налогов, сборов (пошлин) и пеней путем обращения взыскания на имущество по обязательствам собственника.

Корректировка неверных сумм НДС,  предъявленных покупателям

В 2007 г. неправильно выделенные в документах ставка и сумма налога при реализации объектов корректировались путем внесения исправлений в первичные учетные документы. С 1 января 2008 г. эта процедура упрощается. Корректировка покупателем сумм налоговых вычетов, а продавцом - исчисленной суммы налога теперь производится на основании акта сверки расчетов в месяце его составления и подписания. Изменения в первичные учетные документы вносить не нужно. При этом корректировки составляются между плательщиками налога в Республике Беларусь.

Кроме того, в 2008 г.  для продавца, излишне предъявившего и взыскавшего с покупателя сумму налога, в Законе о НДС отсутствует условие вернуть эту сумму налога покупателю, для того чтобы исправить НДС и исчислить его в меньшей сумме.

Передача объектов между структурными подразделениями юридического лица

С 1 января 2008 г. передача налоговых вычетов при передаче объектов между структурными подразделениями юридического лица необязательна. Передавать вычеты или нет, решает сам плательщик.

Самостоятельное выделение суммы налога для вычета

С 1 января 2008 г. в законодательном порядке предоставлено право самостоятельного выделения сумм налога для их вычета при приобретении товаров по регулируемым розничным ценам:

• плательщикам, использующим данные товары в производстве и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав;
• плательщикам, исчисляющим налог с применением так называемой расчетной ставки.

Самостоятельное выделение для вычета суммы налога  осуществляется исходя из цены приобретения товаров по регулируемым розничным ценам и ставки налога, применяющейся при их реализации на территории Республики Беларусь в соответствии со ст. 11 Закона о НДС.

Необходимо отметить, что с 21 февраля 2007 г. право самостоятельного выделения НДС имели только организации, использующие данные товары в собственном производстве. В новом году самостоятельно выделять и принимать к вычету НДС могут все, кто реализует или использует в производстве товары, на которые установлены регулируемые розничные цены, за исключением организаций, исчисляющих налог исходя из разницы между ценой реализации и ценой приобретения (оптовые организации).

Следует иметь в виду, что в отличие от периода с 21 февраля по 31 декабря 2007 г. плательщики, применяющие расчетную ставку, в 2008 г. будут включать в нее стоимость товаров, на которые установлены регулируемые розничные цены (п. 10 ст. 12 Закона о НДС), а не скидку (наценку), как было установлено разъяснениями Министерства по налогам и сборам в 2007 г.

В Законе о НДС в 2008 г. сохранено право самостоятельного выделения сумм НДС для вычета при реализации объектов незавершенного строительства, имевшихся на балансе на 1 января 2000 г.

Кроме того, в Законе о НДС закреплено право самостоятельного выделения сумм НДС, предоставленное в 2007 г. постановлением Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 5 февраля 2007 г. № 22:

• при отказе плательщика от освобождения оборотов по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав от налога либо отмене ранее установленного освобождения;
• в случае признания индивидуального предпринимателя плательщиком НДС.

Отнесение налоговых вычетов на стоимость основных средств и нематериальных активов

До 1 января 2008 г. в случае принятия на учет основных средств и нематериальных активов и при наличии в предшествующем налоговом периоде освобожденных от НДС оборотов (или  оборотов, местом реализации которых не является территория Республики Беларусь) сумма входного налога по этим основным средствам и нематериальным активам подлежала отнесению на их стоимость в части, приходящейся на указанный оборот. В 2008 г. данное положение отменено.

Кроме того, отменена норма п. 3 ст. 16 Закона о НДС (в ранее действовавшей редакции) об отнесении на стоимость основных средств и нематериальных активов суммы входного налога при их использовании для собственного потребления непроизводственного характера.

Таким образом, в 2008 г. сумма входного налога по основным средствам и нематериальным активам относится на их стоимость только по желанию  плательщика (п. 5 ст. 15 Закона о НДС).

Внесение в Закон о НДС норм, применявшихся в 2007 г. на основании иных документов

В ст. 3 Закона о НДС вносятся положения об отсутствии объекта налогообложения по следующим операциям:

• оборотам по возмещению арендодателю (лизингодателю) арендатором (лизингополучателем) стоимости приобретенных работ  (услуг), связанных с арендой (лизингом), не включенной в сумму арендной платы (лизингового платежа).
• Данное положение распространяется на обороты по возмещению арендатору арендодателем стоимости приобретенных работ (услуг), связанных с арендой. Одновременно на основании  ст. 14 Закона о НДС выделение арендодателем (лизингодателем) арендатору (лизингодателю), а также арендатором арендодателю сумм налога при возмещении стоимости работ (услуг) производится при указании соответственно арендодателю (лизингодателю), а также арендатору этих сумм налога продавцами таких работ (услуг) в первичных учетных документах.
• суммам расходов комиссионера (поверенного) по приобретению товаров (работ, услуг), имущественных прав, подлежащих возмещению комитентом (доверителем), не покрываемым вознаграждением комиссионера (поверенного);
• оборотам по возмещению покупателем товаров их продавцу стоимости приобретенных услуг по доставке (транспортировке) товаров, не включенных в стоимость этих товаров. Согласно ст. 14 Закона о НДС  выделение продавцом товаров сумм налога при возмещении стоимости услуг производится при указании продавцу товаров этих сумм налога плательщиками, оказывающими данные услуги, в первичных учетных документах.
• суммам расходов экспедитора по приобретению товаров (работ, услуг), имущественных прав, подлежащим возмещению клиентом по договору транспортной экспедиции, не покрываемым вознаграждением экспедитора.

В 2007 г. практически все вышеназванные положения применялись на основании разъяснений Министерства по налогам и сборам.

Прочее выбытие объектов в результате чрезвычайных обстоятельств

 В 2007 г. при прочем выбытии объектов в результате чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (пожара, аварии, стихийного бедствия, дорожно-транспортного происшествия) следовало восстановить сумму НДС, уплаченную (подлежащую оплате) при приобретении и (или) ввозе объектов. Иначе говоря, при прочем выбытии  основных средств восстанавливалась сумма налога, приходящаяся на их первоначальную стоимость.

В 2008 г. суммы налога, принятые к вычету до прочего выбытия основных средств, подлежат восстановлению исходя из остаточной стоимости на дату прочего выбытия.

Кроме того, в подп. 1.1.8 ст. 2 Закона о НДС уточнено, что объектом налогообложения не признаются также расходы, связанные с таким выбытием, например расходы на ликвидацию пострадавшего в результате ураганного ветра строения. В 2007 г. такие расходы не облагались НДС, если относились за счет средств, участвующих в исчислении облагаемой налогом прибыли.

Безвозмездная передача

С 1 января 2008 г. не является объектом налогообложения не только безвозмездная передача имущества (как это было в 2007 г.), но и безвозмездное выполнение работ, оказание услуг для Республики Беларусь или ее административно-территориальных единиц, в том числе в лице государственных органов и специально уполномоченных юридических лиц и граждан.

Пример

По решению Мингорисполкома в январе 2008 г. организация безвозмездно выполнила  ремонт участка теплотрассы, находящегося в ведении коммунальной организации. Работы по ремонту не облагаются НДС.

В 2007 г. не подлежали вычету суммы НДС, уплаченные (подлежащие уплате) при приобретении имущества, безвозмездно передаваемого республиканским органам государственного управления, государственным организациям, подчиненным Правительству Республики Беларусь, местным исполнительным и распорядительным органам.

Если передаваемое имущество было ввезено на территорию Республики Беларусь, то суммы НДС, уплаченные при ввозе, принимались к вычету и не восстанавливались для отнесения на стоимость передаваемого имущества.

С 2008 г. суммы НДС, уплаченные при ввозе имущества, также подлежат восстановлению и отнесению на его стоимость.

В 2007 г. при безвозмездной передаче указанным органам и организациям основных средств восстанавливались фактически предъявленные суммы налога по основным средствам.

С 1 января 2008 г. восстановлению подлежат суммы налога по основным средствам, приходящиеся на их остаточную стоимость.

Применение нового порядка налоговых вычетов

При изменении порядка применения налоговых вычетов новый порядок вычетов будет действовать в отношении:

• товаров, оприходованных с момента изменения порядка применения вычетов (по товарам, по которым сумма налога предъявляется продавцом);
• товаров, ввезенных с момента изменения порядка применения налоговых вычетов;
• товаров, приобретенных в Российской Федерации, с момента изменения порядка применения налоговых вычетов. Дата приобретения определяется по дате принятия на учет товаров;
• работ и услуг, полученных с момента изменения порядка применения налоговых вычетов. Дата получения работ и услуг определяется по дате подписания акта выполненных работ и услуг;
• имущественных прав, полученных с момента изменения порядка применения налоговых вычетов.

Следовательно, в отличие от действующего в 2007 г. подхода применение нового порядка налоговых вычетов не будет зависеть от оплаты полученных объектов.

Н.Е. Нехай, экономист